Superada ya la campaña de renta del ejercicio 2015, para los profesionales que nos dedicamos al “fascinante” mundo del asesoramiento tributario, únicamente nos queda un escollo pendiente en el calendario del contribuyente antes de las merecidas vacaciones: la declaración del Impuesto sobre Sociedades (IS) del ejercicio 2015, cuya fecha de presentación expira el próximo 25 de julio.
En este sentido, a pesar de que pueda parecer lejana en el tiempo la llamada Reforma Fiscal (máxime después de dos elecciones generales), lo cierto es que en esta declaración que ahora se presenta es cuando por primera vez aplicaremos las novedades introducidas en la citada reforma, pues estas mayoritariamente surtieron efecto con fecha 1 de enero de 2015.
De entre ellas, por su especial relevancia y actualidad, señalamos la novedosa regulación de sociedad patrimonial que hace la Ley del IS (art. 5 Ley 27/2014) que, por vez primera, la define expresamente como aquella entidad en la que más de la mitad de su activo está constituido por valores o no está afecto a una actividad económica. Para su cálculo, hemos de tener en cuenta los balances trimestrales del ejercicio (o los balances trimestrales consolidados, si estamos ante la sociedad dominante de un grupo, y ello independientemente de su obligación o no de consolidar).
Sin ánimo de entrar a analizar pormenorizadamente este precepto legal (pues puede resultar denso y engorroso, capaz de aburrir hasta el lector más avezado), la nueva regla de patrimonialidad sobrevenida establecida en el IS es particularmente reseñable por ser sensiblemente más gravosa que la establecida para el Impuesto sobre el Patrimonio (IP) y porque puede conllevar que, entidades que indubitadamente desarrollen una actividad empresarial tengan el riesgo de ser calificadas como sociedades patrimoniales a efectos del IS, con las graves consecuencias que ello conlleva.
Tradicionalmente, la regla de patrimonialidad sobrevenida tiene como función evitar que se consideren entidades patrimoniales aquellas que, de forma temporal, acumulen activos no afectos como consecuencia de la generación de excesos de tesorería provenientes de la realización de actividades económicas. Así, por ejemplo, la Ley del IP establece que no se computen como no afectos aquellos elementos o valores cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos (BND) provenientes de la realización de actividades económicas y obtenidos durante los últimos 10 años, además del presente. Esto quiere decir que una sociedad puede tener valores o elementos –en principio- no afectos a su actividad, pero que en la medida en que su precio de adquisición no supere el de los beneficios acumulados durante los últimos diez años, dichos bienes no entrarán a formar parte del cómputo para determinar si nos encontramos o no ante una sociedad patrimonial. Se trata, como vemos, de una suerte de “refugio o paraguas” -safe harbor, lo llaman los ingleses- frente a una situación puntual de patrimonialidad sobrevenida, que el Legislador ha tenido a bien no penalizar.
Sin embargo, la Ley del IS ha restringido notablemente esta regla, pues únicamente aplicará respecto del dinero o derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas que se hayan generado durante los últimos dos años (y no diez). Como puede comprobarse, estamos ante un escenario notablemente más gravoso que en el IP, y que obliga a los empresarios a tener que supervisar periódicamente sus excesos de tesorería y derechos de crédito so pena de ser considerados como no afectos a la actividad aquellas cantidades que superen los BND de los dos últimos años. Regla, como se aprecia, sensiblemente más exigente que la del IP.
En cuanto a las consecuencias de la eventual consideración como entidad patrimonial, destacan: la imposibilidad de aplicar el régimen fiscal de entidades de reducida dimensión (con sus correspondientes ventajas fiscales); la imposibilidad de aplicar el tipo de gravamen reducido; la imposibilidad de compensar bases imponibles negativas (BINs) en caso de cambio accionarial; y la imposibilidad de aplicar plenamente la exención para evitar la doble imposición por plusvalías (únicamente será aplicable respecto de los beneficios que correspondan con BND generados durante tenencia participación).
En definitiva, como decía anteriormente, el objeto de estas líneas no es otro que llamar la atención sobre la nueva regla de patrimonialidad en el IS y hacer consciente al empresario de esta nueva amenaza. Y es que, como advertimos, no es descartable que entidades plenamente operativas pudieran ser consideradas como sociedades patrimoniales a efectos del IS, cuando sus cantidades de tesorería y/o derechos de crédito excedan del límite expuesto. De tal suerte, que es posible que existan empresas que se encuentren en esta situación de patrimonialidad y que tengan la necesidad de resolver dicha circunstancia tomando, por ejemplo, una de las siguientes decisiones: o bien reinvertir esas cantidades excedentes en la actividad que desarrollan; o bien, distribuirlas a sus socios como reparto de dividendos. Casualmente, ninguna de estas soluciones es neutra fiscalmente, puesto que de una u otra forma, se volverá a pasar por la caja del Tesoro Público.
